Input:

Oceňovanie výkonov vlastnej činnosti vo finančnom účtovníctve

12.6.2020, , Zdroj: Verlag Dashöfer

5.2.2 Oceňovanie výkonov vlastnej činnosti vo finančnom účtovníctve

Ing. Jozef Pohlod

Ceny vlastného výkonu

Pri oceňovaní vlastných výkonov, rešpektujúc všeobecný kalkulačný vzorec, je potrebné rozhodnúť, ktoré z položiek kalkulačného vzorca je správne zahrnúť do ceny vlastného výkonu (či už ide o nedokončenú výrobu, polovýrobok, výrobok, prípadne dlhodobý majetok vytvorený vlastnou činnosťou) z hľadiska ich ocenenia vo finančnom účtovníctve a ktoré z uvedených položiek sú vo vzorci iba preto, aby si účtovná jednotka na základe vopred stanovenej ziskovej prirážky vedela určiť predajnú cenu za predpokladu, že na jej zostavenie používa metódu na báze úplných či neúplných nákladov.

Oceňovanie vlastných výkonov podľa platnej legislatívy

Oceňovaním sa vo všeobecnosti zaoberá zákon č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve a postupy účtovania, ktoré sú pre účtovné jednotky účtujúce v sústave podvojného účtovníctva upravené opatrením MF SR č. 23054/2002-92 v znení neskorších predpisov.

Zákon o účtovníctve nie je v otázke oceňovania vlastných výkonov natoľko konkrétny, ako postupy účtovania. Zákon o účtovníctve definuje oceňovaciu veličinu vlastné náklady v § 25 ods. 4 písm. c) bode 1 „pri zásobách vytvorených vlastnou činnosťou priame náklady vynaložené na výrobu alebo inú činnosť, prípadne aj časť nepriamych nákladov, ktorá sa vzťahuje na výrobu alebo na inú činnosť” – výrobná réžia, prípadne časť správnej réžie, ak je výrobný cyklus dlhší ako jeden rok. Výraz „prípadne” dáva možnosť použiť na ocenenie zásob vlastnej výroby ocenenie jednak v úplných, ako aj v čiastkových nákladoch podľa kalkulačného vzorca.

Finančné náklady

Finančné náklady súvisiace s použitím cudzích zdrojov (napríklad úroky) môžu byť zahrnuté do vlastných nákladov iba vtedy, ak spadajú do obdobia ich vytvárania. Z pohľadu vnútroorganizačného účtovníctva sa vlastnými nákladmi rozumie buď skutočná výška nákladov, alebo výška podľa operatívnych (plánových) kalkulácií. Náklady podľa operatívnych (plánových) kalkulácií sú stanovené v konkrétnych technických, technologických, ekonomických a organizačných normách určených technickou prípravou výroby na uskutočňovanie výkonov.

Postupy účtovania sú z hľadiska oceňovania vlastných výkonov konkrétnejšie. Podľa príslušných ustanovení (§ 44 ods. 4) je z hľadiska ocenenia zásob vlastnej výroby pre ocenenie rozhodujúci výrobný cyklus, v ktorom výroba prebieha. Podľa typu výrobného cyklu sa totiž nedokončená výroba oceňuje v rôznych položkách nákladov takto:

  • vo výrobe s krátkodobým nepretržitým cyklom, v ktorom sa účtujú mzdy až na výrobky alebo polotovary sa nedokončená výroba oceňuje iba v položkách priamych materiálových nákladov,

  • v hromadnej a veľkosériovej výrobe iba priamymi nákladmi (priamy materiál, priame mzdy, ostatné priame náklady),

  • v malosériovej výrobe, zákazkovej výrobe a výrobe s dlhodobým cyklom vo výške priamych nákladov, výrobnej réžie, prípadne správnej réžie (v ostatne uvedenej položke len v prípade, ak výrobný cyklus presahuje jeden rok).

Vytvoreniu dlhodobého majetku vo vlastnej réžii sa postupy účtovania bližšie nevenujú.

Vlastné náklady výkonov z hľadiska ich ocenenia vo finančnom účtovníctve

Na základe známych skutočností možno zostaviť tabuľku, v ktorej je uvedené, ktoré položky sa podľa všeobecného kalkulačného vzorca zahŕňajú do vlastných nákladov výkonov z hľadiska ich ocenenia vo finančnom účtovníctve jednak pri zásobách, ako aj pri dlhodobom majetku vytvorenom vo vlastnej réžii.

Položka Zásoby Dlhodobý majetok 
priame náklady výroby  áno  áno  
 minimálna cena  
výrobná réžia - VN  áno  áno  
výrobná réžia - FN  fakultatívne (áno alebo nie)  fakultatívne (áno alebo nie)  
správna réžia  áno, ak je výroba dlhšia ako jeden rok  áno, ak je výroba dlhšia ako jeden rok  
 maximálna cena minimálna = maximálna cena 
odbytová réžia - VN  nie  nie  
odbytová réžia - FN  nie  nie  
iné náklady – úroky cudzieho kapitálu  áno, ak patria do obdobia ich vytvárania  áno/nie – závisí od rozhodnutia účtovnej jednotky  

Zaradenie vlastných nákladov výkonov z hľadiska ich ocenenia vo finančnom účtovníctve

Uvedené skutočnosti možno zhrnúť nasledovne:

1. Zásoby vlastnej výroby vyrábané vo výrobe s krátkodobým nepretržitým cyklom a v hromadnej a veľkosériovej výrobe (pokiaľ je výroba jedného výkonu kratšia ako jeden rok) sa pre účely finančného účtovníctva oceňujú maximálne vo výške priamych nákladov výroby. Minimálnou cenou vlastných nákladov je v prípade výroby s krátkodobým nepretržitým cyklom iba položka priamych materiálových nákladov. Nepriame náklady výrobnej a správnej réžie sa pri výrobách tohto typu do ocenenia vlastných výkonov pre účely finančného účtovníctva vôbec nezahŕňajú.

2. Zásoby vlastnej výroby vyrábané v malosériovej alebo kusovej výrobe a výrobe s dlhodobým cyklom sa pre účely finančného účtovníctva oceňujú v položkách priamych materiálových nákladov a výrobnej réžie. V prípade, že výrobný cyklus trvá dlhšie ako jeden rok, zahrnie sa do ocenenia aj správna réžia, ktorej súčasťou sú aj zásobovacie náklady. Táto úroveň je zároveň maximálnou možnou cenou pre ocenenie výkonov. Pokiaľ má účtovná jednotka politiku oceňovania vo variabilných nákladoch, fixnú časť výrobnej a správnej réžie do ocenenia zásob pre účely finančného účtovníctva nezahrnie.

3. Pri výrobe dlhodobého majetku vytvoreného vlastnou činnosťou sa pre účely finančného účtovníctva do ocenenia vo vlastných nákladoch zahrnú priame náklady výroby, výrobná réžia (úplná, prípadne iba jej variabilná zložka, podľa politiky oceňovania účtovnej jednotky) a správna réžia, ak trvá výroba dlhodobého majetku viac ako jeden rok. Táto cena je pre účely ocenenia vo finančnom účtovníctve minimálnou a zároveň maximálnou cenou.

4. Pokiaľ sú prostriedky na zabezpečenie výroby obstarané úverovou formou, do ocenenia pre účely finančného účtovníctva vstupujú aj úroky cudzieho kapitálu za predpokladu, že výroba spadá do obdobia ich vytvárania a v prípade dlhodobého majetku sa tak účtovná jednotka rozhodne.

Odbytová réžia

Je zrejmé, že zahrnutie odbytovej réžie (a v závislosti od typu výroby aj správnej či výrobnej réžie) do ocenenia výkonu vo vlastných nákladoch pre účely finančného účtovníctva je nesprávne. Aj napriek tomu však mnohé účtovné jednotky tieto pravidlá nerešpektujú a do ocenenia zásob na sklade zahrnú aj odbytovú réžiu, čím umelo zvyšujú ich hodnotu, ktorá je v skutočnosti z vnútropodnikového hľadiska nižšia. Určenie ceny na úrovni úplných výrobných nákladov výkonu však nie je zbytočné, pretože slúži na výpočet predajných cien, pokiaľ je ich systém založený na báze zohľadňovania vynaložených nákladov. Z uvedeného dôvodu sa vo všetkých príkladoch budeme zaoberať aj rozpočítavaním správnej, prípadne odbytovej réžie, pričom na tomto mieste už musí byť zrejmé, že tieto náklady sú síce objektívne, avšak do ceny výkonu oceneného vo finančnom účtovníctve nevstupujú.

Oceňovanie podľa IFRS

Medzinárodné štandardy pre finančné vykazovanie sú v posudzovaní jednotlivých nákladov na


 Váš názor
Čo by ste zmenili na tomto portáli?
 Úspešne odoslané
Input: